Действующий УК РФ содержит целый ряд статей, предусматривающих уголовную ответственность за совершение уклонения от уплаты налогов и сборов, которые объединяют единым понятием «налоговые преступления». Все указанные статьи расположены в главе «Преступления в сфере экономической деятельности» раздела УК РФ «Преступления в сфере экономики» и включают следующие составы:
Наиболее распространёнными с точки зрения практического применения из приведённого перечня налоговых преступлений являются статья 198 УК РФ и статья 199 УК РФ, предусматривающие ответственность за уклонение от уплаты налогов соответственно физических лиц и организаций. Эти две статьи являются исторически самыми старыми налоговыми статьями, введёнными в действие в современной России.
Так, неуплата налогов каралась в дореволюционной России достаточно суровыми наказаниями, предусматривающими как штрафы и конфискацию имущества, так и телесные наказание и смертную казнь в отношении должностных лиц. После революции 1917 года, когда была отменена частная собственность и отсутствовала мотивация уклонения от уплаты налогов, исчезли и налоговые составы преступления. Принятый в 1960 году Уголовный кодекс РСФСР содержал единственную статью, которая предусматривала ответственность за неуплату налогов в военное время (ст. 82).
Перестройка и развитие рыночных отношений в СССР и РСФСР в конце 80-х годов XX века, появление частной собственности и кооперативных предприятий способствовали введению в УК РСФСР статьи 162-1 «Уклонение от подачи декларации о доходах», статьи 162-2 «Сокрытие доходов (прибыли) от налогообложения» и статьи 162-3 «Противодействие или неисполнение требований налоговой службы в целях сокрытия доходов (прибыли) от налогообложения». Наконец, в ведённом в действие в 1997 году УК РФ появились статьи 198 и 199, которые претерпели целый ряд изменений, и действуют в настоящее время.
Основными правоохранительными органами, которые были нацелены на борьбу с налоговыми преступлениями после появления статей 198 и 199 УК РФ, явились территориальные органы налоговый службы и налоговой полиции. При этом, налоговые органы играли роль вспомогательной структуры, выступающей в качестве дополнительного источника поступления информации об уклонении от уплаты налогов, которая передавалась в налоговую полицию. Федеральная службы налоговой полиции же была довольно-таки самодостаточным органом, который обладал своим штатом сотрудников, проводивших налоговые исследования и экспертизы, поэтому в раскрытии и расследовании налоговых преступлений сотрудники налоговой полиции зачастую обходились и без помощи налоговых инспекторов.
Напомним, что у ФСНП имелись функции как органа дознания, так и органа следствия, имелись свои следственные и оперативные подразделения. Оперативно-розыскная деятельность по сообщениям о совершении налоговых преступлений осуществлялась сотрудниками налоговой полиции, изредка действовавшими совместно с сотрудниками подразделений ОЭБ МВД РФ и СЭБ ФСБ РФ.
В 2003 году в связи с упразднением органов налоговой полиции функции по борьбе с налоговыми преступлениями были переданы в МВД РФ; в структуре МВД РФ были созданы соответствующие оперативные подразделения – управления и отделы по борьбе с налоговыми правонарушениями (УНП и ОНП), а в следственных подразделениях начиная с окружного уровня и выше появились отделы по расследованию налоговых правонарушений (как правило, 4 отделы СЧ).
Все налоговые преступления объединяет их родовой и видовой объекты. Родовым обьектом налоговых преступлений являются отношения в сфере экономической деятельности, а видовым объектом – отношения в сфере исчисления и уплаты налогов. Устанавливая уголовную ответственность за совершение налоговые преступления государство помимо общих целей уголовного законодательства (охрана общественных отношений и предупреждение совершения новых преступлений), преследует ещё одну, фискальную цель, которая российским уголовным правом официально не признаётся. Цель эта заключается в необходимости пополнения бюджета за счёт налоговых отчислений, что опосредованно определено через специальное основание освобождения о совершения налоговых преступлений, сформулированном в Примечании к статье 199 УК РФ и ст. 76.1 УК РФ.
Защита по налоговым преступлениям, основываясь на базовых принципах защиты в уголовном судопроизводстве, имеет свои особенности, связанные с тем, что:
диспозиции соотвествующий статей уголовного кодекса являются бланкетными;
поводом для возбуждения уголовного дела по делам об уклонении от уплаты налогов в большинстве случаев является нарушение налогового законодательства, установленное по результатам проверки в Акте налоговой проверки и Решении налогового органа о привлечении к уголовной ответственности. С 2018 года все материалы по итогу выездных налоговых проверок направляются в следственные подразделения СКР. Часть 3 ст. 32 НК прямо предписывает, что если в течение 2 месяцев со дня истечения сроков исполнения требования об уплате налога (сбора, страхового взноса), направленного налогоплательщику на основании решения о привлечении к налоговой ответственности, налогоплательщик не уплатил в полном размере указанную сумму недоимки, размер которой позволяет предполагать факт совершения преступлениям, также сумму пени и штрафа, налоговый орган обязан в течении 10 дней направить материалы в СКР.
предусмотренная статьей 90 УПК РФ преюдиция решений судов по искам об обжаловании Акта и решения налогового органа имеет определяющее значение для принятия по делу окончательного процессуального решения. При этом следует учитывать, что следственные подразделения СКР, к исключительной подследственности которых отнесены налоговые составы преступлений, при принятии решения о возбуждении уголовного дела не учитывают тот факт, обжалованы ли фигурантом дела акт налоговой проверки и решение налогового органа;
в отношении лица, впервые совершившего налоговое преступление, предусмотрено специальное основание освобождения от уголовной ответственности в связи с возмещением ущерба, причинённого бюджетной системе Российской Федерации.
Вышеуказанные основания – это те четыре кита, на которых и приходится основывать всю защиту.
Как показывает практика, большинство предпринимателей обращается за защитой к уголовному адвокату уже после того, как возбуждено уголовное дело: до возбуждения уголовного дела, а именно на стадии налоговой проверки предприниматели, недооценивая уголовно-правовые риски, предпочитают справляться силами штатных юристов и сотрудников службы безопасности либо привлечённых специалистов по налоговым и арбитражным спорам.
Исключение составляет то незначительное число дел, которые возбуждаются в отсутствие акта налоговой проверки, на основании результатов так называемых доследственных проверок, проведённых сотрудниками оперативных подразделений по борьбе с экономическими преступлениями МВД и ФСБ РФ, либо сотрудникам СКР.
Дела по уклонению от уплаты налогов практически всегда возбуждаются по факту, без определения подозреваемого. В некоторых случаях, когда роль руководителя организации в управлении обществом и его причастность к совершению действий, охватываемых диспозицией налоговой статьи, бесспорна, особенно в случаях, когда руководитель является одновременно и единственным учредителем организации, уголовные дела возбуждаются в отношении конкретного лица. Однако обвинение практически всегда предъявляется после получения результатов судебной экспертизы.
Особенность первоначальных действий по защите по налоговым преступлениям определяется ходом расследования, который предполагает:
изъятие документов финансово-хозяйственной деятельности организации (первичных документов), налоговых регистров, документов бухгалтерского учёта и отчетности
допрос руководителей и сотрудников контрагентов
допрос руководителей и сотрудников аффилированных и подконтрольных организаций
допрос руководителей и сотрудников организации, привлекаемой к налоговой ответственности
назначение судебной экспертизы;
предъявление обвинения, избрание меры пресечения и допрос обвиняемого;
арест имущества;
принятие решения о прекращении либо направление дела в суд.
После принятия поручения на защиту по налоговому преступлению налоговому адвокату прежде всего необходимо выполнить следующее:
определиться с перспективой прекращения уголовного дела в связи с возмещением ущерба бюджетной системе Российской Федерации;
определиться с кругом лиц, которых необходимо обеспечить юридической поддержкой;
понять перспективу обжалования акта налоговой проверки и решения и подключиться к процессу представления организации в суде второй инстанции или осуществлять взаимодействие с представителями организации в целях эффективного взаимодействия;
определиться с позицией выстраивания отношений со следствием в части содействия в предоставлении необходимых документов и принять меры к подготовке сотрудников организации к производству оперативно-розыскных мероприятий (обысков, выемок);
обеспечить юридическую защиту активов доверителя и организации на случай ареста.
Круг лиц, которых необходимо обеспечить юридической поддержкой, зависит как от характера вменяемого налогового правонарушения, так и от фактических обстоятельств дела. При вменении неуплаты налогов, связанной с дроблением бизнеса, использованием аффилированных и подконтрольных организаций, наличии у организации структурных подразделений, адвокату необходимо не только обеспечить защиту руководителю или собственнику бизнеса, но также и оказать правовую помощь всем иным сотрудникам данной организации, ее филиалов и структурных подразделений, сотрудникам подконтрольных организаций. При этом необходимость командной работы по налоговым преступлениям в этой части имеет особое повышенное значение: нельзя допускать участие одного адвоката в защите и обвиняемого (потенциального обвиняемого), и в оказании правовой помощи в ходе допросов иных лиц, так как это сопряжено с риском отвода адвоката. В тоже время в силу необходимости обеспечения согласованности показаний и отпускать допросы указанных выше лиц на самотёк нельзя, поэтому следует предусмотреть участие в деле адвокатов-партнеров. Следует отметить, что в некоторых случаях количество свидетелей по налоговым преступлениям, в допросах которых желательно бы обеспечить участие «своего» адвоката, достигает несколько десятков, кроме того, не всегда удаётся согласовать допросы указанных лиц заранее, что должно быть учтено при выстраивании защиты.
Одним из первоначальных действий защиты по налоговым делам является определение позиции доверителя относительно желания и возможности возместить ущерб бюджетной системе Российской Федерации. Согласно п. 2 Примечания к ст. 199 УК РФ , ч. 1 ст. 76.1 УК РФ при уплате суммы налоговой недоимки, также пени и штрафов следственные органы и суды обязаны прекратить уголовное дело и освободить от уголовной ответственности лицо, впервые совершившее налоговое преступление. Следует изначально помнить, что для прекращения уголовного дела по уклонению от уплаты налогов необходимо погасить не только сумму налога, неуплата которого вменяется, но также и сумму штрафа и пени, если такие были рассчитаны. Формальным основанием для принятия следователем процессуального решения об освобождении от уголовной ответственности в связи с возмещением вреда является справка налогового органа об отсутствии задолженности по налогам, пени и штрафу.
Следует при этом отметить, что факт уплаты налогов, пени и штрафов не препятствует возбуждению уголовного дела, в связи с чем в последние годы в целях повышения служебных показателей нередки случаи возбуждения уголовных дел по налоговым преступлениям «на корзину»: при полностью погашённой задолженности следствие возбуждает уголовное дело, прекращая его и получая бонус в статистическую отчётность как по возбуждённому и прекращенному по нереабилитирубщему основанию делу, так и по возмещению неуплаченных налогов. При всей парадоксальности такой ситуации, не следует недооценивать и риски для руководителя. Так, даже при том, что в подобной ситуации дело возбуждено под прекращение, органы следствия вынуждены собирать доказательства совершенного преступления, в связи с чем проводятся обыска, выемки, допросы, что препятствует нормальной деятельности организации. Кроме того, по возбужденному под прекращение уголовному делу назначается судебно-экономическая экспертиза, которая зачастую проводится по трём годам, с чем связана возможность расширения обвинения, до вменения иных налоговых периодов и сумм неуплаченных налогов. Также в ходе следствия могут применяться меры процессуального принуждения, включая меры пресечения, что также негативным образом влияет на деятельность организации. Наконец, прекращение уголовного дела в связи с возмещением ущерба несёт репутационные риски для лица, в отношении которого дело прекращается. Действующее законодательство не содержит никаких требований в части необходимости прекращения дела исключительно в отношении конкретного лица. На практике же следствие и прокуратура не прекращают дела в случае, если лицо не является обвиняемым или, по крайней мере, подозреваемым. Для руководителя же репутационные риски не различаются от того факта, являлся ли он подозреваемым или обвиняемым. Одной из возможностей исключения репутационных рисков для руководителя бизнеса, являющегося одновременно и собственником, является переложение ответственности на одного из заместителей: данный вариант весьма сомнителен с точки зрения действующего законодательства, но следствие в отдельных случаях на него соглашается.
Таким образом, в случае принятия доверителем решения об уплате начисленных налогов, пени и штрафов и согласии на прекращение уголовного дела:
выстраивание защиты в целях исключения рисков довменения налоговых периодов и сумм налогов;
исключение репутационных рисков для доверителя. Одним из способов принудить следствие буквально следовать букве закона и прекратить уголовное дело в отношении потенциального обвиняемого без привлечения последнего к уголовной ответственности – обжалование отказа в прекращении уголовного дела без привлечения лица к уголовной ответственности в суд в порядке ст. 125 УПК РФ.
Также одним из первоначальных действий налогового адвоката при принятии поручения на осуществление защиты по налоговому преступлению является определение перспективы прекращения уголовного дела в связи с истечением сроков давности привлечения к уголовной ответственности. Большинство налоговых составов относится к преступлениям небольшой тяжести, что означает, что срок давности привлечения к уголовной ответственности составляет 2 года. В тоже время часть 2 ст. 199 УК РФ предусматривает ответственность за совершение тяжкого преступления, соответственно срок давности составляет по данной статье 10 лет. В связи столь существенного разрыва по срокам давности между разными частями одной и той же статьи (например, ч. 1 ст. 199 и ч. 2 ст. 199 УК РФ), изменение суммы вменённых налогов и переквалификация на менее тяжкую часть налоговой статьи имеет важное значение и может дать основание для освобождения доверителя от уголовной ответственности. Ни в случае с прекращением уголовного дела по налоговому преступлению в связи с возмещением ущерба, ни при прекращении дела в связи с истечением сроков давности привлечения к уголовной ответственности признавать вину не требуется, необходимо лишь изъявить согласие на прекращение дела. В связи с этим прекращение уголовного дела по двум указанным нереабилитирующим основаниям не лишает доверителя возможности обжаловать акт налоговой проверки и решение налогового органа в судебном порядке.
Если же по возбужденному уголовному делу рассчитанные суммы налогов, пени и штрафов уплачены быть не могут, либо доверитель не согласен на прекращение уголовного дела по нереабилитирующим основаниям либо в связи с истечением сроков давности привлечения к уголовной ответственности, адвокат по налоговым преступлениям должен сосредоточиться на опровержении позиции следствия путём сбора и представления доказательств защиты. Одним из действенных способов по налоговым преступлениям является проведение исследования независимым специалистом по запросу адвоката с последующим допросом специалиста. Предпочтительнее делать это до завершения производства экспертизы, назначенной следователем, с тем, чтобы результаты исследования специалиста были представлены эксперту. Также рекомендуется проведение самостоятельного исследования заключения судебной экспертизы, проведённой по назначению следователя, с приобщением заключения специалиста к материалам уголовного дела.
Как было указано выше, большое значение при осуществлении защиты по уголовным делам имеют допросы свидетелей, в частности сотрудников контрагентов, структурных подразделений организации, подконтрольных и аффилированных субъектов.
Одним из наиболее распространённых подтверждений совершения налогового правонарушения, указываемых в актах налоговых проверок, является совершение взаиморасчетов с фирмами-однодневками. Налоговый орган, ссылаясь на то, что организацией не была проявлена добросовестность и должная осмотрительность, вменяет получение необоснованной налоговой выгоды и рассчитывает суммы налогов с операций по договорам по продаже товаров, выполнения работ, оказания услуг, которые хоть и имели место быть в действительности, но были оформлены с использованием фирм с признаками фиктивности. В подобных случаях налоговый адвокат исходит из того, что уровень доказывания по налоговым правонарушениям и в уголовном судопроизводстве, основанный на сходных процессуальных нормах, на практике существенно различается: доказательства не проявления должной осмотрительности и добросовестности зачастую являются недостаточными для доказывания вины руководителя организации в уклонении от уплаты налогов как преступления, которое может быть совершенно только с прямым умыслом.
Адвокат по налоговым преступлениям при выстраивании защиты исходит из вышеизложенных положений, однако позиция защиты всегда учитывает конкретные обстоятельства инкриминируемого деяния. Уклонение от уплаты налогов может совершаться различными способами, среди которых наиболее распространёнными являются искусственное дробление бизнеса в целях применения упрощенной системы налогообложения, что влечёт доначисление налога на прибыль, НДС и налога на имущество, уклонения от уплаты налога на добавленную стоимость и налога на прибыль путём заключения договоров с контрагентами, имеющими признаки фирмы-однодневки, уменьшение налогооблагаемой прибыли за счёт перечислений денежных средств на «фиктивные» фирмы с последующим их обналичиванием, завышение реальной стоимости выполненных работ и заключение мнимых договоров займа организации с фактическими руководителями и пр.
Если Вам необходима правовая помощь адвоката по налоговым преступлениям, обращайтесь в АК «Судебный адвокат» для записи на предварительную консультацию. При необходимости налоговый адвокат может приехать для консультации в Ваш офис. К Вашим услугам сплоченная команда адвокатов по налоговым преступлениям, усиленная налоговыми экспертами и аудиторами.
Покупка безобидного, на первый взгляд, устройства, предназначенного для скрытого сбора информации, может стать причиной привлечения к уголовной ответственности. Однако Верховный Суд РФ назвал несколько исключений из правил.
Арест является исключительной мерой пресечения, но, тем не менее, именно он чаще всего применяется к подозреваемым и обвиняемым по мошенническим статьям. Переломить сложившуюся тенденцию непросто, однако у граждан есть способы остаться на свободе.
Летом 2018 года ФНС РФ издала Письмо, из которого следует, что присутствие адвоката на допросе — косвенное подтверждение налоговых правонарушений гражданина. Однако это положение противоречит Конституции РФ.
В конце декабря вступил в силу закон, запрещающий изымать электронные носители у предпринимателей. Но на деле новая статья имеет немало «лазеек» для следователей.
